TRIBUTAÇÃO DE VEÍCULOS NOVOS E USADOS – Consulta

PARECER Nº 0102/02/GETRI/CRE/SEFIN

O interessado, apresentando-se como pessoa física, afirma atuar como garagista, operando com veículos novos e usados e formula consulta com embasamento no art. 67 e seguintes da Lei nº 688/96, da forma abaixo:

Veículo faz parte do rol de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária – para a frente – ;

O ICMS desse veículo já é retido na fonte pela montadora;

O Regime de Substituição Tributária para veículos automotores vige desde 1994;
Pergunta-se, qual o tratamento tributário correto para as operações realizadas:

1) ao nosso ramo de atividade, (compra / venda de veículos fabricados de 1994 até 0 km), à luz do parágrafo 10 do art. 78 do Decreto nº 8.321/98?

2) para os veículos fabricados de 1993 para trás?

3) para a operação ´em consignação´:

É o teor da consulta. Passemos à análise.

Da análise

A presente consulta não caracteriza a espontaneidade do sujeito passivo em função do disposto nos artigos 888 a 900 e em especial no inciso III do artigo 888 e incisos I, II e III do artigo 892 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 8.321, de 30 de abril de 1998.

O consulente não apresenta em sua consulta a clareza desejável.

Substituição tributária dos veículos novos e sua relação com veículos usados

A cobrança do ICMS pelo instituto da substituição tributária nos veículos novos não guarda qualquer relação com a tributação aplicável à comercialização de veículos usados.

A substituição tributária antecipa o recolhimento do ICMS aplicável a toda cadeia de circulação da mercadoria até a última etapa de venda do veículo novo que se dá quando o consumidor final adquire o bem para uso.

O trecho da Legislação citada pelo consulente refere-se à tributação da comercialização que ocorre desde o fabricante (substituto tributário) passando pelo concessionário (substituído) e chegando até o consumidor final.

Tal dispositivo oferece presunção de certeza ao valor final presumido para o cálculo da substituição tributária quando impede que o Fisco ou o contribuinte exija diferença em virtude do valor utilizado na operação de venda ao consumidor final.

Regulamento do ICMS / RO

“Art. 78 – …

§ 10 – O encerramento da fase de tributação através da substituição tributária significa que, com a realização efetiva do fato gerador presumido, não importando se o valor da operação ou prestação tenha sido superior ou inferior ao valor da base de cálculo para fins de substituição tributária, não poderá o Erário exigir qualquer complementação de imposto, nem ao contribuinte caberá o direito a restituição de importância eventualmente paga a maior, exceto se no pagamento do imposto tenha ocorrido qualquer erro ou outra circunstância que torne imperativa a correção (Convênio ICMS 13/97, cláusula segunda, e Lei 688/96, art. 26, § 1º).”

Frise-se que o Supremo Tribunal Federal, em abril deste ano, decidindo o mérito da Ação Direta de Inconstitucionalidade 1851 julgou constitucional o valor presumido da substituição tributária e derrubou liminar concedida anteriormente mantendo o texto oriundo do Convênio ICMS nº 13/97.

Se for iniciada nova fase de comercialização ocorrerá novo fato gerador de ICMS.

Proprietário: aquisição e venda do veículo

O consumidor final ao adquirir o veículo suporta toda carga de impostos existentes ao longo do processo produtivo.

Quando o proprietário decide vender seu veículo usado, seja para outro proprietário, seja para comerciante de veículos, não há, nesta operação, tributação do ICMS, pois o vendedor não se reveste da condição de comerciante.

Comerciante

Comerciante é aquele que faz da mercancia sua profissão habitual (art. 4º do Código Comercial). Ter intuito de lucro e agir em nome próprio são os outros requisitos.

As operações de compra e venda de veículos usados, informadas pelo consulente estão sujeitas à tributação do ICMS , conforme esclarecimentos seguintes:

A Lei nº 688/96 que institui o ICMS no Estado de Rondônia em seu artigo 2º, inciso I, define que:

“Art. 2º – O imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação – ICMS, de competência dos Estados, incide sobre:

I – operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares;”

As situações descritas pela consulente são fatos geradores do ICMS perfeitamente enquadrados no inciso I do artigo 17 c/c seu § 4º da Lei nº 688/96 supracitada:

“Art. 17 – Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;
…

§ 4º – A caracterização do fato gerador independe da natureza jurídica da operação que o constitua.” (LC nº 87/96, art. 2º, § 2º).

O consulente é contribuinte do ICMS (mesmo não estando inscrito), sujeito passivo das obrigações tributárias, tanto a principal quanto as acessórias que forem decorrentes das operações de circulação de mercadorias, nos termos do art. 8º, “in verbis”:

“Art. 8º – Contribuinte é qualquer pessoa, física ou jurídica, que realize, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, operações de circulação de mercadoria ou prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.”

Enfatizamos ainda, que, no presente caso, o fato gerador do ICMS ocorre nas saídas (vendas) das mercadorias promovidas pela consulente, sendo irrelevante a natureza jurídica da operação ou título jurídico pela qual a mercadoria efetivamente saída estava na sua posse, de acordo com o que estabelece o inciso I do artigo 118 do Código Tributário Nacional:

“Art. 118 – A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:

I – da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelas contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;”

Comerciante: compra e venda de veículos usados

O comerciante ao comprar veículo usado com o intuito de lucro inicia novo ciclo de circulação de mercadoria, ocorrendo, consequentemente, novo fato gerador e incidência de ICMS.

Ao adquirir o veículo usado de particular, o comerciante não recebe crédito fiscal em função de que tal operação não é tributada, entretanto, ao revender o veículo haverá incidência de ICMS com alíquota de 17% (regra geral).

Com o objetivo de reduzir a exigência tributária e facilitar a comercialização de mercadorias usadas, foi concedida ao setor medida que reduz o valor do imposto devido na operação de venda destes produtos. Trata-se da aplicação do benefício fiscal da redução de base de cálculo de forma a tributar somente 20% (vinte por cento) do valor da operação, desde que observadas suas regras. Reproduzimos a seguir trecho da Legislação pertinente:

Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 8.321, de 30 de abril de 1998:

Anexo II, Tabela I, item 5 (redução da base de cálculo)

“5 – Para 20% (vinte por cento) nas saídas de: (Conv.ICM nº 15/81, Convs. ICMS nºs 50/90, 33/93 e 151/94).

I – máquinas, aparelhos e veículos usados;

II – móvel, motor e vestuário usado;

III – mercadoria desincorporada do ativo fixo ou imobilizado do contribuinte.

Nota 1: O disposto neste item 5 só se aplica às mercadorias adquiridas na condição de usadas e quando a operação de que houver decorrido a sua entrada não tiver sido onerada pelo Imposto, ou quando sobre a referida operação o imposto tiver sido calculado também sobre base de cálculo reduzida sob o mesmo fundamento.

Nota 2: O disposto neste item 5 aplica-se, ainda, à saída das mercadorias nele especificadas desincorporadas do ativo fixo ou imobilizado, de estabelecimentos de contribuintes do ICMS, desde que ocorra após o uso normal a que se destinarem e decorridos, ao menos, 12 (doze) meses da respectiva entrada, vedado o aproveitamento de crédito do imposto.

Nota 3: O disposto neste item 5 não se aplica:

I – às mercadorias cujas entradas e saídas não se realizarem mediante a emissão dos documentos fiscais próprios, ou deixarem de ser regularmente escrituradas nos livros fiscais pertinentes;

II – às mercadorias de origem estrangeira que não tiverem sido oneradas pelo imposto em etapas anteriores de sua circulação em território nacional ou por ocasião de sua entrada no estabelecimento importador.

Nota 4: O imposto devido sobre quaisquer peças, partes, acessórios e equipamentos aplicados sobre as mercadorias de que trata este item 5 será calculado tendo por base o respectivo preço de venda no varejo, ou o seu valor estimado, no equivalente ao preço de aquisição , inclusive o valor das despesas e do IPI, se incidente na operação, acrescido de 30% (trinta por cento).” (Grifei)

Assim, um veículo adquirido de particular e vendido por R$ 10.000,00 (dez mil reais), por exemplo, teria o seguinte valor de ICMS ao ser revendido:

Valor da operação (valor de venda do veículo):R$ 10.000,00

Base de cálculo reduzida para 20% do valor da operação: R$ 2.000,00 x Alíquota: 17% = ICMS a recolher R$ 340,00

O comerciante ao adquirir o veículo usado do consumidor final não recebe crédito fiscal, pois nesta operação não há fato gerador de ICMS, em razão de que o proprietário não é comerciante.

Incabível, portanto, a situação do consulente em afirmar que seu ramo de atividade é o comércio de veículos novos e usados apresentando-se como pessoa física. Na verdade o consulente é comerciante não inscrito no cadastro do ICMS de Rondônia.

Nesta situação o comerciante não inscrito tem quase as mesmas obrigações do comerciante inscrito e não recebe a proteção legal destinada aos comerciantes regulares. Vide art. 4º do Código Comercial.

Consignação

Consignação, segundo o dicionário “Magno”, é a ação de entregar em depósito (mercadorias) a alguém para que as negocie.

Transcrevemos a seguir ensinamentos de Amilcar de Araújo Falcão, Fausto de Freitas e Castro e Pontes de Miranda sobre o tema:

“Entende-se por consignação mercantil o contrato pelo qual uma pessoa-consignador ou consignante, entrega a outra-consignatário, mercadorias, a fim de que esta última as venda por conta própria e em seu próprio nome, prestando o consignatário ao consignante o preço entre ambos ajustado para a operação, qualquer que seja o valor alcançado pela venda feita a terceiros. Difere a consignação mercantil, essencialmente do mandato e da comissão mercantil. Difere do primeiro, porque, enquanto o mandatário age em nome do mandante, o consignatário age em seu próprio nome. Difere de ambos mandato e comissão, porque, enquanto o mandatário e comissário agem por conta, respectivamente, do mandante e do comitente, o consignatário age por conta própria.

Tendo em vista o tipo de operação realizada, para qual, salienta-se o mandato mercantil – atuação em nome alheio e por conta alheia; na comissão mercantil – atuação no próprio nome e por conta própria.

Em verdade, a distinção não se limita a esses aspectos exteriores ou formais. Há uma maneira de ser íntima, substancial, interior na consignação mercantil, que lhe dá tipicidade específica. É que nela duas operações de venda transcorrem, quando se completa a operação. No momento em que o consignatário vende mercadoria a terceiro, automaticamente ele a compra ao consignante.” (Amilcar de Araújo Falcão).
…

“Veja-se a consignação. Querendo introduzir em determinado mercado, um certo produto de aceitação duvidosa, o comerciante envia a outro “em consignação”, para ser vendido não só em nome, mas também, por conta exclusiva desta último. O intermediário recebe a mercadoria que lhe é oferecida por certo preço, mas não compra enquanto, por sua vez, não encontra comprador a quem possa responder com lucro. Encontrado o comprador, o consignatário ao mesmo tempo em que vende, compra do consignador a mercadoria. Neste caso, há duas compras e duas vendas: uma do consignador para a consignatário e outra do consignatário para o terceiro.” (Fausto de Freitas e Castro)
…

“Na consignação, o comerciante remete a outro a mercadoria, menção do preço (por um dos modos por que pode ser determinado), e declara que o consignatário pode adquiri-la por aquele preço, dentro de certo prazo, ou em prazo (até que o consignante revogue a declaração, à semelhança do que se passa com o mandato). Entende-se que a venda pelo consignatário implica aquisição pelo preço estipulado. Não se deve assimilar o negócio jurídico de consignação à compra-e-venda condicional nem à comissão; há, apenas, oferta de compra-e-venda.

Viu-se que a consignação tem a peculiaridade de ser uma operação em conta própria. Isso equivale a dizer que, ajustado entre consignante e consignatário o valor líquido da operação, pouco importa o preço pela qual a consignatária efetue a venda a terceiro; seu será o lucro, como seu será o prejuízo. Ao consignante não interessa esse preço da venda pelo consignatário, sendo só o preço que foi ajustado para a consignação.

Há, pois, dois aspectos distintos ou dois momentos diferentes, embora de ocorrência simultânea: venda do consignante ao consignatário e venda do consignatário a terceiro.” (Pontes de Miranda). Grifamos

Comerciante: recebimento e venda em consignação (veículo recebido de particular)

O comerciante ao receber o veículo do particular em consignação para futura venda deverá emitir Nota Fiscal de Entrada sob o código 1.99 com natureza de operação “Entrada de Mercadoria em Consignação”, indicando seu valor.

Nesta operação de recebimento do veículo remetido por particular, em consignação, para venda não há fato gerador, não há tributação na remessa pelo particular e, consequentemente, não haverá crédito fiscal pela entrada.

Ocorrendo a venda do veículo para o comprador definitivo, ocorrerá o fato gerador. Será emitida a Nota Fiscal de Saída sob o código 5.12 com natureza de operação “Venda de mercadoria recebida de terceiro por Consignação”, indicando seu valor e efetuando o cálculo do ICMS devido, conforme demonstrado a seguir:

Valor da operação (valor de venda do veículo):R$ 10.000,00

Base de cálculo reduzida para 20% do valor da operação: R$ 2.000,00 x Alíquota: 17% = ICMS a recolher R$ 340,00

O comerciante assumirá todo o valor do ICMS a ser recolhido ao Estado, pois ao adquirir o veículo usado do consumidor final não recebe crédito fiscal, razão de que o proprietário não é comerciante.

Se, ao invés de ocorrer a venda a terceiro, ocorrer a devolução do veículo ao remetente não se configura saída tributada, na medida em que a mercadoria é encaminhada em sentido oposto ao consumo. Nesta hipótese, o consulente deverá emitir NF e indicar o preço pelo valor da entrada, sem destaque de ICMS, com natureza da operação será “devolução de mercadoria recebida em consignação”, código 5.99.

Ressalte-se que a devolução deve resultar da inexistência efetiva de comprador, sob pena de caracterização de crime de sonegação fiscal por simulação, além das sanções fiscais.

Comerciante: recebimento e venda em consignação (veículo recebido de outro comerciante)

O comerciante (consignante) que remeter mercadoria, a título de consignação (para exposição e futura venda), emitirá NF com destaque do imposto (se devido), com a Natureza da Operação “Remessa de Mercadorias em Consignação”, código fiscal 5.99.

O consignatário (aquele que recebe a incumbência de vender a mercadoria) ao receber a NF do consignante a registrará em seus livros fiscais e utilizará o respectivo crédito fiscal. Quando ocorrer a venda da mercadoria, emitirá NF em nome do terceiro adquirente, com destaque de ICMS e registrará o respectivo débito do imposto nos livros fiscais.

Por ocasião do faturamento (venda efetiva realizada pelo consignatário), o consignante emite a NF de venda, código 5.11, sem destaque do imposto com as indicações da nota anterior (remessa em consignação) e a observação de que se destina a simples faturamento. Esta nota será lançada apenas na coluna “Documento Fiscal”, nos livros do consignante e do consignatário, anotando-se em “Observações” que se trata de operação em “Consignação”. Não se exige a nota de Retorno Simbólico.

Em caso de devolução, parcial ou total, das mercadorias recebidas em consignação, o consignatário as fará acompanhar da NF de “Devolução de Mercadorias Recebidas em Consignação” (5.99), com destaque do imposto (se devido). A NF de devolução reproduz o valor, alíquota e valor de ICMS destacado na NF que o consignante utilizou para remeter a mercadoria para venda em consignação.

Ocorrendo reajuste de preço, o consignante deverá emitir NF nos termos do art. 808 do RICMS/RO, com destaque do imposto (se devido).

Necessário repetir que a devolução deve resultar da inexistência efetiva de comprador, sob pena de caracterização de crime de sonegação fiscal por simulação, além das sanções fiscais.

Mandato, Comissão, Intermediação e Consignação

No mandato mercantil – há atuação em nome alheio e por conta alheia (procurador).

Na comissão mercantil – há atuação no próprio nome, mas por conta alheia;

Na consignação mercantil – há atuação no próprio nome e por conta própria.

(Amílcar de Araújo Falcão)

Intermediação é a atividade consistente em aproximar duas ou mais pessoas que desejam negociar mediante remuneração reconhecida como corretagem. O vendedor quer vender, mas geralmente não tem o comprador, enquanto este não sabe onde está o vendedor. Ao intermediário, cabe aproximá-los.

É incabível, ao intermediário, a manutenção de estoques.

Configurada a existência de estoques formados pelos objetos colocados à venda, desaparece a figura da intermediação

Conclusão

A presente consulta não caracteriza a espontaneidade do sujeito passivo em função do disposto nos artigos 888 a 900, especialmente quanto ao disposto no inciso III do artigo 888 e incisos I, II e III do artigo 892 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto nº 8.321, de 30 de abril de 1998.

A cobrança do ICMS pelo instituto da substituição tributária nos veículos novos não guarda qualquer relação com a tributação aplicável à comercialização de veículos usados.

O consumidor final ao adquirir o veículo novo suporta toda carga de impostos existentes ao longo do processo produtivo.

Os veículos usados, recebidos pelo comerciante em consignação, terão débito de ICMS quando de sua efetiva venda a terceiro adquirente. A carga tributária será reduzida para 20% (vinte por cento) do valor da operação desde que as operações de entrada e saída ocorram através de documentação fiscal regular, atender as demais exigências do item 5 da Tabela I do Anexo II do RICMS-RO, bem como da Legislação Tributária em geral.

Em outra hipótese, quando o comerciante compra veículo usado com o intuito de revendê-lo e obter lucro, inicia novo ciclo de circulação de mercadoria, ocorrendo, consequentemente, novo fato gerador e incidência de ICMS.

Aquele que faz da mercancia sua ocupação habitual é comerciante. A ausência de sua inscrição no cadastro de contribuintes do Estado não afasta suas obrigações tributárias (penalidades inclusive) e ainda lhe impossibilita de auferir certos direitos comuns aos comerciantes.

Getri/CRE/SEFIN, 05 de junho de 2002.

Mário Jorge de Almeida Rebelo
Auditor Fiscal de Tributos Estaduais

Fundamentos Legais: Os citados no texto.